השלכות המס הנובעות משימוש במטבע דיגיטלי – חוזר מס הכנסה 5/2018

מס הכנסה: בעת מימוש מטבע דיגיטלי, אם בעבור קבלת תמורה כספית או מוצר או מטבע דיגיטלי חלופי, יש לסווג את ההכנסה בהתאם למבחני העסק כפי שנקבעו בפסיקה ושיעורי המס שיחולו על ההכנסה יהיו בהתאם.

נדגיש, כי מטבע דיגיטלי המוחזק על ידי פלוני בעקבות פעילות כריה (פעילות המתבצעת באמצעות העמדת כוח מחשוב אשר תמורתה משולמים או מתקבלים מטבעות דיגיטליים) מהווה בהכרח הכנסה עסקית – על כל המשתמע מכך.

שיעורי המס:

מהאמור לעיל אנו למדים, כי ככל ומכירת המטבע הדיגיטלי תסווג כהכנסה הונית (הכנסה שאינה מהווה הכנסה מעסק), שיעור המס בגין פעולה זו יהיה בין 25%-28% (תלוי בגובה הכנסות הנישום). ואם מכירת המטבע הדיגיטלי תסווג כהכנסה מעסק שיעור המס בגין פעולה זו יהיה בין 10%-50% (תלוי בגובה הכנסות הנישומ/ה).

מס ערך מוסף:

משקיע שפעילותו לא עולה לכדי עסק – לא חייב במס ערך מוסף.

משקיע שפעילותו מגיעה לכדי עסק או שעליו להירשם כ"מוסד כספי" ולהתחייב במס בהתאם להוראות הנוגעות למוסד כספי בחוק מע"מ או שעליו להירשם כ"עוסק" ולהתחייב במס בהתאם להוראות הנוגעות לעוסקים בחוק מע"מ - כל מקרה יבחן לגופו. נציין, כי לאופן הרישום ישנה השלכה מהותית לשיעורי המיסוי וכמו כן לזכויות ולחובות שיחולו על המשקיע.

חובות הדיווח על פי דיני המס בישראל:

טרם נבהיר את כל חובות הדיווח החלות על העושה פעולה במטבע דיגיטלי, נציין, כי משקיע שלא יגיש דיווח לרשות המיסים (בין אם באמצעות דיווח על רווח הון, דו"ח שנתי או הצהרת הון - אם נדרש לכך או נקיטת עמדה הנוגדת לעמדת רשות המיסים), חשוף לסנקציות במקרה שנמסר דו"ח חסר או כוזב.

דיווח שנתי (טופס 1301/ 1214): החל משנת המס 2018, בדוח השנתי שמגיש הנישום/ החברה, יש הוספת הצהרה למילוי למי ש"בשנת המס היו לי הכנסות ממימוש מטבע וירטואלי לרבות המרה למטבעות אחרים".

דיווח מידי (טופס 1399(י)/1399(ח)): "הודעה על מכירת נכס (מימוש או המרה של מטבע וירטואלי/ מטבע דיגיטלי/ אסימון מבוזר) וחישוב המס המגיע לשנת המס" – יש להגיש לפקיד השומה הודעה תוך 30 ימים מיום מכירת הנכס וכן לצרפה לדוח השנתי.

עמדה חייבת בדיווח 32/2017: תחילה נבהיר, כי עמדה חייבת בדיווח היא עמדה שעומדת בניגוד לעמדה שפרסמה רשות המיסים ושיתרון המס נובע ממנה עולה על 5 מיליון ₪ באותה שנת מס או מעל 10 מיליון ₪ במהלך 4 שנות מס לכל היותר.

בהתאם לעמדת רשות המיסים (כפי שהובא לעיל), מטבע דיגיטלי הוא נכס ומשכך חייב במס, כל המבקש לטעון כנגד עמדה זו חייב להצהיר על כך בפני רשויות המס. יש לשים לב, כי אי דיווח על נקיטת עמדה הנוגדת לעמדת רשות המיסים כמוה כאי הגשת דוח, על כל המשתמע מכך.

כפי שהנכם רואים, רשות המיסים נקטה בגישה דרקונית בכל מה שקשור לחובת הדיווח על ידי המבצע פעולה במטבע דיגיטלי. גישה דרקונית שיצרה עיוותים ועשויה לפגוע ולהוביל במספר מקרים לאי תשלום מס אמת על ידי המשקיע.

דוגמה:  

משה רכש מטבע דיגיטלי X בשנת 2016 בתמורה של 1000 ₪. בשנת 2018 מחליט משה להמיר את מטבע X במטבע דיגיטלי Y (השווה ל 2000 ₪). כזכור, מבחינת רשות המיסים המדובר בפעולה המקימה חבות במס, שכן מדובר בהמרת מטבע דיגיטלי אחד באחר.

לכאורה נוצר למשה רווח של 1000 ₪ (נצא מנקודת הנחה שערכו של מטבע X לא השתנה מיום הרכישה), אותו רוצה רשות המיסים למסות. אך אין המדובר בהתעשרות אמיתית של משה שכן המדובר ברווח שהוא "על הנייר" – משה מעולם לא מימש את אותו רווח ל"כסף פיאט" (מטבע שנוצר ומגובה על ידי מדינה דוגמת שקל חדש בישראל).

המשך לדוגמה: נניח שמשה שילם מס על אותו רווח, מה קורה אם בשנת 2019 הערך של מטבע Y ירד ל- 500 ₪? במצב זה למשה יש הפסד הון, אך משה לא יוכל לקזז הפסד זה כנגד המס ששילם בשנת 2018 שכן בהתאם לדיני המס בישראל אין אפשרות לקזז הפסדים לאחור.

הדוגמה לעיל, ממחישה באופן הטוב ביותר כי עמדת רשות המיסים כפי שבאה לידי ביטוי כיום, סותרת עקרונות בסיס בדיני המס בישראל.

עמדת בית המשפט

בשנת 2019 הגיע המקרה הראשון הנוגע למיסוי מטבעות דיגיטליים לבית המשפט. מר קופל הגיש ערעור לבית המשפט כנגד החלטת רשות המיסים, לחייבו במס (רווח הון) בגין הכנסתו ממכירת מטבע דיגיטלי מסוג "ביטקוין". מר קופל טען, כי יש לסווג מטבע דיגיטלי כ"מטבע" לכל דבר ועניין ומשכך גם יש לסווג את הכנסתו ממכירת המטבע כהכנסה פטורה לפי סעיף 9(13) לפקודת מס הכנסה, שכן המדובר בהפרשי הצמדה.

[הבהרה: סעיף 9(13) לפקודה קובע, כי הפרשי הצמדה שקיבל יחיד (שלא במסגרת עסק) פטורים ממס. דוגמה להמחשה: ביום 1.1.2017 המיר אבי 340 ₪ לדולרים וקיבל 100$. ביום 1.1.2018 המיר אבי את ה-100$ בחזרה לשקל חדש וקיבל תמורתו 400 ₪. לכאורה נוצר לאבי רווח של 60 ₪ (400-340 = 60), אך היות וסעיף 9(13) פוטר מהפרשי הצמדה הכנסתו זו של אבי פטורה ממס].

בית המשפט דחה את טענתו של מר קופל ואימץ את החלטת רשות המיסים, כי מטבע דיגיטלי מהווה "נכס" ולא "מטבע" כמשמעות מוסג זה בדין בישראל. מוסיף בית המשפט, כי הפטור הקבוע בסעיף 9(13) ניתן על מנת להימנע ממיסוי הכנסה שאינה משקפת גידול בכוח הקנייה של הכסף, וממילא אינה משקפת התעשרות אמיתית שראוי למסותה. סעיף 9(13) לפקודה, לא נתכוון להעניק פטור ממס על רווחים מסוג רווחי הביטקוין. אין מדובר ברווחים שאינם משקפים שינוי בכוח הקנייה, ואין מדובר ברווחים שאין בצדם התעשרות ממשית. מדובר ברווחים המהווים התעשרות ברורה ומובהקת, המאפשרת למחזיק בהם לרכוש, בעקבות שינוי ערכם, מוצרים ושירותים רבים יותר ו/או יקרים יותר. עליית ערך הביטקוין, משמעה גידול בכוח הקניה וזאת בניגוד לכוונתו המפורשת של הפטור להפרשי הצמדה לפי סעיף 9(13) לפקודה.

יחד עם זאת, מציין בית המשפט, כי לא מן הנמנע שבבוא היום יחול מפנה מסוג זה או אחר, כלכלי ו/או משפטי, שיביא לכך כי מטבע דיגיטלי יסווג כ"מטבע" לכל דבר ועניין.

נציין, כי בית המשפט התייחס בהחלטתו רק לנסיבות המקרה של מר קופל (מכירת מטבע דיגיטלי ברווח ממשי – כסף פיאט), ולא ליתר קשת המצבים האפשריים (בדומה לדוגמה לעיל, בעניינו של משה).

לפני סיום

על אף המודעות של רשות המיסים לעיוות המיסוי שנוצר מעמדתה, היא פועלת בכל הכוח כנגד משקיעים בתחום הקריפטו, וזאת על ידי הקמת מאגר מידע ושליחת מכתבים לאלפי משקיעים בתחום זה, בדרישה לדווח על פעילותם. לכן המלצת הח"מ היא: דווחו מיוזמתכם (גם אם אתם נוקטים עמדה המנוגדת לעמדת הרשות) וכך תחסכו מעצמכם עיצומים כספיים, קנסות וריביות ואף אישומים פליליים.

בנוסף, חשוב לזכור, כי החלטת בית המשפט בעניינו של מר קופל התקבלה בבית המשפט המחוזי, ומשכך אין החלטתו מהווה הלכה מחייבת (בשונה מבית המשפט העליון) ועל כן במקרים המתאימים, באפשרות המשקיע להעמיד עמדה שונה מזו של רשות המיסים – עמדה אשר עשויה להתקבל בבית המשפט.