היבטי מס בהעברת נכסים במשפחה

מתנות

מתנות מהוות כלי מרכזי בהעברת נכסים בין דורות. סעיף 97(א)(5) לפקודת מס הכנסה מעניק פטור ממס רווח הון במתנות לקרובים, כאשר "קרוב" מוגדר בסעיף 88 לפקודה. חשוב לזכור כי המחיר המקורי ויום הרכישה של הנכס עוברים למקבל המתנה, מה שעשוי להשפיע על חבות המס

‍

מתנות במקרקעין

במקרה של מתנות במקרקעין, חוק מיסוי מקרקעין מספק הקלות נוספות. סעיף 62 לחוק מעניק פטור ממס שבח בהעברת דירה במתנה לקרוב, ותקנה 20 לתקנות מיסוי מקרקעין מעניקה הקלה במס רכישה בהעברה ללא תמורה לקרוב. יש לשים לב לתקופות הצינון בסעיף 49ו לחוק, המגבילות את האפשרות למכור בפטור ממס דירה שהתקבלה במתנה.

‍

הורשה וחלוקת עיזבון

הורשה, לפי סעיף 5 לחוק מיסוי מקרקעין, אינה נחשבת לאירוע מס. עם זאת, יש לקחת בחשבון השלכות מס עתידיות, כפי שמוגדר בסעיף 26 לחוק ובסעיף 88 לפקודת מס הכנסה. חלוקת עיזבון ראשונה, על פי סעיף 5(ג)(4) לחוק מיסוי מקרקעין, אינה נחשבת למכירה לצורכי מס, מה שמאפשר גמישות בחלוקת הנכסים בין היורשים.

‍

הלוואות משפחתיות

הלוואות בתוך המשפחה יכולות לשמש ככלי להעברת הון בין דורות, אך יש להקפיד על תנאי שוק ותיעוד נאות. סעיף 85א לפקודה עוסק בקביעת שיעור הריבית המינימלי. שימוש נכון בהלוואות יכול לאפשר העברת הון תוך דחיית אירועי מס.

‍

עסקאות אקראי במקרקעין

יש לשים לב לסיווג עסקאות מקרקעין כהוניות או פירותיות, כפי שנדון בפסק הדין בעניין עיון (ע"מ 46744-02-18). הסיווג משפיע משמעותית על שיעור המס, ובהקשר של העברה בין דורית, חשוב לשקול כיצד פעולות הדור הקודם עשויות להשפיע על סיווג העסקה בידי הדור הבא.

‍

אסטרטגיות מתקדמות בתכנון מס משפחתי

שימוש בנאמנויות

שימוש בנאמנויות הוא אסטרטגיה נפוצה בתכנון העברה בין-דורית, אך יש להיזהר ממבנים מורכבים מדי. פסק הדין בעניין סמואל גליס ואח' נ' מנהל מס שבח תל אביב 1 (ע"א 46205-01-16) הגביל את היכולת להשתמש בנאמנויות מורכבות להעברת נכסי מקרקעין ללא אירוע מס.

במקרה זה, המבקשים, תושבי קנדה, ניסו ליצור מנגנון להעברה בין-דורית של נכסי מקרקעין בישראל באמצעות מבנה נאמנות מורכב. הנאמנות כללה מספר מאפיינים בעייתיים:

1. הנהנית (הנכדה) לא הייתה מודעת למעמדה

2. הייתה אפשרות לשינוי או הוספת נהנים

3. הייתה שליטה עקיפה של היוצרים באמצעות "מגן נאמנות"

4. היו הגבלות על חלוקת נכסי הנאמנות לפני מות היוצרים

‍

בית המשפט קבע כי:

1. יש להחיל את חוק מיסוי מקרקעין על העברת נכסי מקרקעין לנאמנות, גם כאשר הנאמנות נחשבת "נאמנות נהנה תושב ישראל" לפי הפקודה.

2. הפטור ממס ב"הקניה לנאמן" לפי סעיף 75ז(ד) לפקודה מתייחס רק לרווחי הון לפי חלק ה' לפקודה, ולא למס שבח לפי חוק מיסוי מקרקעין.

3. סעיף 69 לחוק מיסוי מקרקעין דורש קיום נהנה ספציפי וסופי במועד ההקניה, מודעות הנהנה למעמדו, וחוסר יכולת לשנות את זהות הנהנה.

פסק דין זה מדגיש את החשיבות של תכנון זהיר ופשוט יחסית בשימוש בנאמנויות לצורכי העברה בין-דורית, במיוחד כאשר מעורבים נכסי מקרקעין.

‍

פעילות באמצעות חברות

פעילות באמצעות חברות מאפשרת גמישות בתכנון העברה בין-דורית. חברה רגילה כפופה למיסוי דו-שלבי, בעוד שחברה משפחתית, לפי סעיף 64א לפקודה, מאפשרת מיסוי חד-שלבי ברמת היחיד. יש לשקול את היתרונות והחסרונות של כל מבנה, כולל גמישות בחלוקת רווחים, אפשרויות להעברת מניות, והשלכות מס ירושה.

‍

שינוי מבנה ופיצולים

שינויי מבנה ופיצולים, המוסדרים בחלק ה2 לפקודת מס הכנסה, יכולים לשמש להפרדת פעילויות עסקיות לקראת העברתן לדור הבא. סעיף 104א מאפשר העברת נכסים לחברה תמורת מניות, וסעיף 105 עוסק בפיצול חברות. חשוב לעמוד בתנאים הנדרשים, כמו שמירה על יחסי בעלות ורציפות בפעילות העסקית.

‍

אתגרים במיסוי בינלאומי

שליטה וניהול

בהקשר הבינלאומי, שאלת מקום השליטה והניהול היא קריטית בעת העברת עסק משפחתי בינלאומי. יש לתכנן בקפידה את אופן העברת סמכויות הניהול לדור הבא, תוך שמירה על המבנה המיסויי הרצוי. מבחן השליטה והניהול קובע את תושבות החברה לצורכי מס, וכולל בחינה של מקום קבלת ההחלטות האסטרטגיות, זהות מקבלי ההחלטות, ומיקום הפעילות העסקית.

‍

חברה נשלטת זרה (חנ"ז)

סוגיית החברה הנשלטת הזרה (חנ"ז), המוסדרת בסעיף 75ב לפקודה, מחייבת תשומת לב מיוחדת בתכנון העברה בין-דורית. יש לשקול כיצד שינויים בבעלות או בניהול עשויים להשפיע על סיווג החברה כחנ"ז. יתכן שיהיה צורך לשנות את מבנה ההחזקות או את אופי פעילות החברה כחלק מהתכנון.

‍

השקעות נדל"ן מחוץ לישראל

השקעות נדל"ן מחוץ לישראל מעלות סוגיות מיסוי מורכבות, כולל התחשבות במשטרי המס במדינות היעד ובאמנות המס הרלוונטיות. יש לשקול את המבנה המיטבי להחזקת הנכסים, כמו שימוש בחברות זרות או בשותפויות, ולתכנן את אופן העברת הנכסים לדור הבא תוך התחשבות בחוקי מס מקומיים.

‍

מס עיזבון/ירושה זר

חשיפה למס עיזבון או ירושה זר יכולה להשפיע משמעותית על התכנון הבין-דורי של משפחות עם נכסים בחו"ל. למשל, ארה"ב מטילה מס עיזבון על נכסים של תושבי חוץ הנמצאים בשטחה, ובגרמניה קיים מס ירושה פרוגרסיבי. יש לשקול שימוש בנאמנויות, חברות החזקה או מבני ביטוח חיים מיוחדים להפחתת החשיפה.

‍

מס יציאה

מס יציאה, המוסדר בסעיף 100א לפקודה, מחייב תכנון זהיר של עיתוי העברת נכסים ביחס למועד עזיבת ישראל. יש לשקול את האפשרות לדחיית תשלום המס עד למימוש הנכס בפועל, ולבחון את האינטראקציה עם אמנות המס הרלוונטיות.

‍

סיכום

מאמר זה בחן את ההיבטים המיסויים המרכזיים בהעברות בין-דוריות בישראל, תוך התמקדות בחקיקה ובפסיקה הרלוונטיות. נסקרו מגמות עולמיות במיסוי העברות בין-דוריות, המצביעות על ירידה כללית בחשיבותם של מסי ירושה ומתנות ברוב המדינות המפותחות, עם שונות משמעותית בין מדינות.

‍

בישראל, אף שאין מס ירושה נפרד, העברות בין-דוריות כפופות למיסוי במסגרת מס שבח, מס רכישה ומס רווח הון. נדונו היבטי מס שונים בהעברת נכסים במשפחה, כולל מתנות, מתנות במקרקעין, הורשה וחלוקת עיזבון, הלוואות משפחתיות ועסקאות אקראי במקרקעין.

‍

המאמר הדגיש את חשיבותן של אסטרטגיות מתקדמות בתכנון מס משפחתי, כגון שימוש בנאמנויות, פעילות באמצעות חברות, ושינויי מבנה ופיצולים. פסק הדין בעניין גליס הודגש כמקרה מפתח המגביל את השימוש בנאמנויות מורכבות בהעברת נכסי מקרקעין.

‍

בהקשר הבינלאומי, נדונו אתגרים כמו שאלת השליטה והניהול, סוגיית החברה הנשלטת הזרה, השקעות נדל"ן מחוץ לישראל, חשיפה למס עיזבון או ירושה זר, ומס יציאה. כל אלה מדגישים את המורכבות של תכנון העברה בין-דורית במציאות הגלובלית.

‍

לסיכום, תכנון העברה בין-דורית מחייב התמודדות עם מגוון רחב של סוגיות מיסוי, הן ברמה המקומית והן ברמה הבינלאומית. הבנה מעמיקה של החקיקה והפסיקה הרלוונטיות, לצד התחשבות בנסיבות הייחודיות של כל משפחה, היא הכרחית לתכנון יעיל ומיטבי של העברת נכסים והון בין הדורות.