משרד עורכי דין KLF

מאמר זה מנתח באופן מעמיק את תזכיר החוק לתיקון חוקי מסים, התשפ"ה-2024, תוך התמקדות בשינויים המוצעים לסעיף 121ב לפקודת מס הכנסה ובתיקון המשלים בחוק מיסוי מקרקעין. המאמר עורך השוואה מפורטת בין המצב הקיים כיום לבין המצב העתידי אם יתקבלו השינויים המוצעים, בוחן את ההשלכות האפשריות של תיקונים אלה.

העברת נכסים והון בין דורות במשפחה מעלה סוגיות מיסוי מורכבות, המשלבות היבטים של דיני מס, ירושה ותכנון פיננסי. מאמר זה מנתח את ההיבטים המיסויים המרכזיים בהעברות בין-דוריות בישראל, תוך התמקדות בחקיקה ובפסיקה הרלוונטיות.

מערכת המס בישראל מבוססת על עקרון המיסוי הדו-שלבי לגבי חברות. במסגרת זו, בשלב הראשון מוטל מס חברות על רווחי החברה, ובשלב השני מוטל מס על הדיבידנד המחולק לבעלי המניות. מטרת מנגנון זה היא ליצור שקילות מיסויית בין פעילות כיחיד לבין פעילות באמצעות חברה, תוך מתן תמריץ לחברות להשקיע ברווחיהן לצורך צמיחה והתפתחות עסקית.

מבוא

פסק הדין בעניין פורמן נ' בנק הפועלים (ת"א 41090-11-22) מהווה אבן דרך משמעותית בהגדרת גבולות הסירוב הסביר למתן שירות בנקאי. המקרה מדגים את המתח המורכב בין זכות הלקוח לקבל שירות בנקאי לבין חובת הבנק למנוע הלבנת הון, תוך התייחסות מעמיקה להשפעת הליך גילוי מרצון והוראות ניהול בנקאי תקין על שיקולי הבנק.

‍

רקע התביעה

נתן פורמן, גמלאי אגד שהורשע בעבר בעבירת שוחד, הגיש תביעה נגד בנק הפועלים בדרישה לקבל העברות כספים מחשבונותיו בחו"ל. הבנק סירב בטענה לחשש מהלבנת הון וביקש מסמכים נוספים להבהרת מקור הכספים. פורמן טען כי עבר הליך "גילוי מרצון" מול רשויות המס, ולכן הכספים "כשרים". מורכבות המקרה נובעת מהשילוב בין עברו הפלילי של פורמן, הליך הגילוי מרצון שביצע, והעברות הכספים החריגות מחו"ל.

‍

המסגרת החוקית והרגולטורית

• חוק הבנקאות (שירות ללקוח), התשמ"א-1981: סעיף 2(א) לחוק מטיל על בנק חובה שלא לסרב "סירוב בלתי סביר" לתת שירותים בנקאיים. הפסיקה פירשה סעיף זה כמעניק לבנקים "מתחם סבירות" להפעלת שיקול דעתם. בית המשפט הדגיש, כי:

"חובתו של תאגיד בנקאי להעניק שירות מכוח סעיף 2 לחוק הבנקאות אינה חובה מוחלטת, ובהתקיימם של טעמים סבירים רשאי התאגיד לסרב להעניק שירות או להפסיק שירות שניתן."

‍

פרשנות זו מעניקה לבנקים גמישות משמעותית בהערכת סיכונים, תוך שמירה על זכויות הלקוח.

‍

• הוראות ניהול בנקאי תקין 411: הוראה 411 של הפיקוח על הבנקים מהווה נדבך מרכזי במאבק בהלבנת הון במערכת הבנקאית. היא מנחה את הבנקים לקיים הליך מקיף של "הכר את הלקוח" הכולל:
  1. זיהוי והערכת הסיכון הגלום בלקוח ובפעילותו.
  2. נקיטת צעדים להפחתת הסיכון.

סעיף 30 להוראה מחייב נקיטת צעדים מוגברים במקרה של "פעילות בסיכון גבוה", כולל בירור מעמיק של מקור העושר והכספים. סעיף 24 מגדיר אי היענות הלקוח למסור פרטים כסיבה לסירוב סביר למתן שירותים. הוראות אלו מעניקות לבנקים כלים משמעותיים להתמודדות עם סיכוני הלבנת הון.

‍

• צו איסור הלבנת הון: הצו מרחיב את חובות הבנקים בזיהוי, דיווח וניהול רישומים. התוספת השנייה לצו מפרטת "פעילויות בלתי רגילות" המחייבות תשומת לב מיוחדת, כגון פעולות בהיקף חריג או שינויים משמעותיים ביתרות חשבון.

רקע: מהו STTR ו-MLI ?

STTR הוא חלק מ Pillar 2 של יוזמת BEPS, שנועד להבטיח רמת מיסוי מינימלית על עסקאות בינלאומיות מסוימות. כפי שמוסבר במסמך OECD "Tax Challenges Arising from the Digitalisation of the Economy – Subject to Tax Rule (Pillar Two)", הכלל מאפשר למדינת המקור להטיל מס נוסף על תשלומים מסוימים לישויות קשורות במדינות אחרות, כאשר אותם תשלומים כפופים לשיעור מס נמוך במדינת התושבות של המקבל.

לצורך יישום מהיר ויעיל של STTR, OECD פיתח מכשיר רב-צדדי ייעודי (MLI - Multilateral Instrument) ספציפי לSTTR. MLI  של STTR, כפי שמתואר במסמך "Multilateral Convention to Facilitate the Implementation of the Pillar Two Subject to Tax Rule", נועד לאפשר הכנסת כללי STTR לאמנות מס קיימות ללא צורך במשא ומתן דו-צדדי על כל אמנה בנפרד.

‍

בעידן של אי-שוויון כלכלי גובר, הדיון על מיסוי עושר צובר תאוצה בזירה הבינלאומית. מדינות רבות בוחנות דרכים שונות למיסוי עושר כאמצעי להתמודדות עם פערים כלכליים ולהגדלת הכנסות המדינה. במקביל, מתפתחת תחרות בין מדינות על משיכת בעלי הון באמצעות משטרי מס אטרקטיביים. מאמר זה יבחן את המגמות העולמיות במיסוי עושר, תוך התמקדות בניסיון הבינלאומי ובחינת ההשלכות האפשריות על ישראל.

‍

מגמות עולמיות במיסוי עושר

כפי שמציינת קריסטינה אנאש מ-Tax Foundation Europe, "מדינות רבות מפותחות ביטלו את מסי העושר שלהן בשנים האחרונות. מבין מדינות ה-OECD, רק ארבע מטילות כיום מס כזה: קולומביה, נורבגיה, ספרד ושוויץ". למרות זאת, המגמה העולמית מראה תנועה משמעותית של בעלי הון בין מדינות. לפי נתוני Henley & Partners, צפוי כי בשנת 2024 יעברו מדינה כ-128,000 מיליונרים, שיא חדש המשקף את הניידות הגוברת של בעלי הון.

‍

מדינות רבות מתחרות על משיכת עשירים באמצעות משטרי מס אטרקטיביים, ומדגימות את מורכבות הסוגיה. בריטניה, עם 3.06 מיליון מיליונרים (4.5% מהאוכלוסייה), הציעה עד לאחרונה מעמד "non-dom" שאפשר פטור ממס על הכנסות והון זרים למשך עד 15 שנים. שיעור מס ההכנסה המרבי בבריטניה עומד על 45% (48% בסקוטלנד), ויש מס ירושה של 40%. עם זאת, הממשלה החדשה הודיעה על ביטול משטר ה-non-dom, מה שעשוי להוביל להגירה של עשירים למדינות אחרות.

‍

שוויץ, עם 1.05 מיליון מיליונרים (11.9% מהאוכלוסייה), ממשיכה להציע מערכת "forfait" המאפשרת לעשירים זרים להגיע להסכמי מס מותאמים אישית עם הרשויות הקנטונליות (Cantons). המיסוי בשוויץ משתנה לפי קנטון, מה שמאפשר גמישות רבה יותר ומושך בעלי הון רבים, במיוחד מאירופה, בשל היציבות הכלכלית והפוליטית שהמדינה מציעה.

‍

איטליה, עם 1.34 מיליון מיליונרים (2.3% מהאוכלוסייה), הציגה בשנים האחרונות אפשרות למס שטוח (Flat tax) על הכנסות זרות. לאחרונה, המדינה הכפילה את סכום המס השטוח מ-100,000 אירו ל-200,000 אירו לשנה, מהלך שעורר דיון ציבורי על האיזון בין משיכת הון זר לבין הוגנות מערכת המס.

‍

במזרח, סינגפור, עם 333,000 מיליונרים (5.6% מהאוכלוסייה), מציעה שיעור מס הכנסה מרבי של 24% וללא מס עושר. דובאי, כחלק מאיחוד האמירויות, בולטת במיוחד עם 202,000 מיליונרים (2.1% מהאוכלוסייה) והיעדר מוחלט של מס הכנסה ומס עושר אישיים. מדיניות זו הפכה את סינגפור ודובאי ליעדים מבוקשים, במיוחד עבור בעלי הון מאסיה ומהמזרח התיכון.

‍