המוסד הישראלי לתקינה בחשבונאות פרסם ב-10 באפריל 2025 את הנחיה מקצועית 2/2025 העוסקת בהשפעת מיסוי "הרווחיות העודפת" לפי סעיף 62א(א1) לפקודת מס הכנסה על הדוחות הכספיים של חברות מעטים.

הנחיה זו היא המשך ישיר להנחיה מקצועית 1/2025 שפורסמה בחודש מרץ, ושעסקה בהשלכות החשבונאיות של תוספת המס על רווחים לא מחולקים בחברות מעטים (תיקון 277 לפקודה).

בעוד שהנחיה 1/2025 עסקה במיסוי רווחים לא מחולקים, ההנחיה הנוכחית מתמקדת בסוגיה נוספת ומורכבת הנוגעת לייחוס הכנסות מפעילות עתירת יגיעה אישית.

‍

עיקרי סעיף 62א(א1) לפקודה

סעיף 62א(א1) לפקודת מס הכנסה קובע כי "הכנסה חייבת מפעילות עתירת יגיעה אישית" של חברת מעטים, בהפחתת סכום השווה למכפלה של 25% בסכום המתקבל מההפרש שבין ההכנסה מפעילות עתירת יגיעה אישית של חברת המעטים ובין "תשלומים לחברה קשורה", תיחשב כהכנסתו החייבת מיגיעה אישית של "יחיד בעל מניות פעיל" בה.

במסגרת הסעיף, הוגדרו שתי חלופות מרכזיות לטיפול במס:

חלופה א'

העברת הכנסה חייבת מחברת המעטים ליחיד (בעל מניות פעיל) ומיסויה כהכנסתו החייבת מיגיעה אישית, כאשר לחברה מותרת הוצאה רעיונית בהתאם.

חלופה ב'

חלוקת דיבידנד בסכום שנקבע על פי התחשיב בסעיף 62א(א1) לפקודה מרווחי אותה שנה לכל בעלי המניות, כאשר הדיבידנד נחשב כהכנסה מיגיעה אישית של בעלי המניות הפעילים וכהכנסה מדיבידנד של בעלי המניות האחרים.

‍

הסוגיות החשבונאיות המרכזיות והטיפול בהן

1. השלכות על מסים שוטפים

חלופה א':
הוועדה המקצועית קבעה כי ככל שמיושמת חלופה א', המסים השוטפים יקבעו בהתאם להכנסה החייבת של חברת המעטים הנקבעת בהתאם לפקודה (כלומר, בניכוי ההוצאה המותרת בהתאם לסעיף 62א(ג2)(3) לפקודה).

חלופה ב':
ככל שמיושמת חלופה ב', המסים השוטפים יקבעו בהתאם להכנסה החייבת של חברת המעטים הנקבעת בהתאם לפקודה. בחלופה זו, אין התרת הוצאה רעיונית לצורך קביעת ההכנסה החייבת של חברת המעטים.

בחירה בין החלופות:
הוועדה המקצועית הבהירה כי קביעת הסכום שצפוי להיות משולם לרשויות המס תביא בחשבון את הציפיות של החברה גם לגבי החלופה המהווה את האסטרטגיה של חברת המעטים לגבי אותה שנה.

2. שינוי אומדן

ההנחיה מתייחסת למצב שבו חברה חישבה את המסים השוטפים בהתאם לציפיותיה, אך לאחר מועד אישור הדוחות הכספיים ועד להגשת דוח המס חל שינוי כלשהו באומדניה או בהערכותיה. במקרה כזה, מסים שוטפים כלשהם יוכרו בתקופה שבה חל שינוי האומדן כמסים בגין שנים קודמות.

3. השלכות על מסים נדחים

הוועדה המקצועית קבעה כי החלת סעיף 62א(א1) לפקודה אינה יוצרת הפרשים זמניים חדשים ואינה משנה את הערך בספרים של נכסים ושל התחייבויות או את בסיס המס שלהם.

שיעור המס הצפוי להתייחס לשנה שבה ימומש הנכס או תסולק ההתחייבות הוא שיעור מס חברות באותה שנה, מבלי להביא בחשבון את האפשרות שלחברת המעטים תותר בניכוי הוצאה נוספת בשנים הבאות.

4. השלכות על דוחות כספיים ביניים

בדוחות כספיים לתקופות ביניים, הוועדה המקצועית קבעה שעל הישות להביא בחשבון את ציפיותיה גם לגבי החלופה המהווה את האסטרטגיה של חברת המעטים לגבי אותה שנה בהערכת ההכנסה החייבת השנתית לצורך קביעת המסים על ההכנסה שיוכרו בכל תקופת ביניים.

‍

דרישות גילוי מרכזיות

ההנחיה קובעת מספר דרישות גילוי חשובות:

1. גילוי לחלופה שנבחרה - חברת מעטים נדרשת לתת גילוי לחלופה שלפיה חושבו הוצאות המסים השוטפים.
2. גילוי לשינוי אומדן - יש לתת גילוי למהות ולסכום של שינוי באומדן החשבונאי לגבי הוצאות מסים שוטפים בתקופה קודמת.
3. גילוי בדוחות ביניים - נדרש גילוי לחלופה שלפיה חושבו הוצאות המסים, להשלכות האפשריות של בחירה בחלופה האחרת, ולשינוי החלופה המהווה אסטרטגיה בתקופת הביניים לעומת החלופה שלפיה חושבו המסים בתקופות ביניים קודמות או בתקופה השנתית הקודמת.

‍

השוואה להנחיה מקצועית 1/2025

בעוד שהנחיה מקצועית 1/2025 עסקה בטיפול החשבונאי בתוספת מס על רווחים לא מחולקים בחברות מעטים, הנחיה 2/2025 מתמקדת בהשלכות החשבונאיות של מיסוי הרווחיות העודפת.

היבט הנחיה 1/2025הנחיה 2/2025נושא מרכזי תוספת מס על רווחים לא מחולקים מיסוי רווחיות עודפת מפעילות עתירת יגיעה אישית השפעה על מסים שוטפים הכרה במסים שוטפים בגין תוספת המס שהחבות בה נוצרה בשנת הדיווח קביעת המסים השוטפים בהתאם לחלופה המהווה את האסטרטגיה של החברה השפעה על מסים נדחים אין השפעה על שיעור המס לחישוב מסים נדחים אין השפעה על שיעור המס לחישוב מסים נדחים אפשרויות בחירה אין אפשרויות בחירה (למעט חלוקת דיבידנד)קיימות שתי חלופות מרכזיות למיסוי
‍

המלצות מעשיות

לאור ההנחיה המקצועית החדשה, להלן מספר המלצות מעשיות לחברות מעטים:

1. ניתוח החלופות

בצעו ניתוח מקיף של שתי החלופות האפשריות (א' ו-ב') תוך התייחסות לפרמטרים הבאים:

• שיעורי המס האפקטיביים בכל חלופה
• מבנה ההחזקות ושיעורי האחזקה בחברה
• צרכי הנזילות של בעלי המניות
• השפעה על דוחות כספיים ויחסים פיננסיים

2. גיבוש אסטרטגיה מתאימה

קבעו אסטרטגיה ברורה לגבי החלופה המועדפת, תוך התחשבות בשיקולים הבאים:

• השפעת הבחירה על המסים השוטפים בדוחות הכספיים
• השלכות הבחירה על חלוקת דיבידנדים לבעלי המניות
• שיקולי תכנון מס ארוכי טווח

3. יישום נכון בדוחות הכספיים

ודאו יישום נכון של ההנחיה בדוחות הכספיים:

• חישוב המסים השוטפים בהתאם לחלופה המהווה את האסטרטגיה של החברה
• מתן גילוי מתאים לחלופה שלפיה חושבו הוצאות המסים
• הכנת תיעוד מתאים לתמיכה בשיקולים שהובילו לבחירת החלופה

4. מעקב ועדכון שוטף

נהלו מעקב שוטף אחר השפעת הבחירה בחלופה מסוימת:

• עדכון תחזיות מס שוטפות בהתאם להתפתחויות עסקיות
• בחינה תקופתית של האסטרטגיה שנבחרה והתאמתה במידת הצורך
• מעקב אחר שינויי חקיקה והנחיות נוספות שעשויות להשפיע על הטיפול החשבונאי
  ‍

סיכום

הנחיה מקצועית 2/2025 מספקת הבהרות חשובות לגבי הטיפול החשבונאי במיסוי הרווחיות העודפת בחברות מעטים. היא מדגישה את הצורך בבחירה מושכלת בין חלופות המיסוי האפשריות ואת חשיבות הגילוי הנאות בדוחות הכספיים.

חברות מעטים והנהלותיהן נדרשות כעת לגבש אסטרטגיה מתאימה ולהקפיד על יישום נכון של ההנחיה בדוחותיהן הכספיים, תוך התחשבות במכלול השיקולים העסקיים, המימוניים והמיסויים.

מאמר זה הוכן על ידי צוות מומחי המיסוי של משרדנו. ייעוץ פרטני מותאם לנסיבות הספציפיות של עסקך מומלץ טרם קבלת החלטות מבוססות על המידע הכללי המובא במאמר זה. לקביעת פגישת ייעוץ, צרו קשר עם משרדנו.

‍